Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 22 февраля 2021 г.
Содержание журнала № 5 за 2021 г.Убытки на «доходно-расходной» УСН: сколько пострадавшим МСП доплатить за 2020 год
Особенности освобождения от налога на УСН «доходы минус расходы»
ИП и фирмы из числа пострадавших МСП, применявшие в 2020 г. УСН, освобождены от обязанности уплатить разницу между авансом по налогу за полугодие и авансом за I кварталп. 6 ч. 1, ч. 3 ст. 2 Закона от 08.06.2020 № 172-ФЗ.
На «доходно-расходной» УСН эта разница отражается в строке 040 раздела 1.2 декларации (аванс к уплате по сроку 25 июля). Налоговые органы должны сами обнулить ее начисление в КРСБ, когда она попадет туда из декларации. ФНС разъяснила, что при расчете платежей в бюджет по итогам 9 месяцев и года эта сумма считается уплаченной и вычитаетсяИнформация ФНС.
Налоговый период по УСН — год. В течение года налоговая база исчисляется нарастающим итогом. Сформировавшие итоговую налоговую базу за год доходы и расходы могут быть внутри года распределены неравномерно. Из-за этого в одном из кварталов, отчетных периодов или даже по итогам года может быть убыток — при наличии авансов к уплате в течение года. Как тогда определить сумму, которая должна быть списана, и, соответственно, величину доплаты в бюджет по итогам года? Рассмотрим возможные спорные ситуации.
Ситуация 1. В I квартале 2020 г. был убыток
В I квартале налоговые расходы были больше доходов или равны им. Потом на 30.06.2020 исчисляемые нарастающим итогом с начала года доходы стали больше расходов, и за полугодие исчислен аванс (строка 271 раздела 2.2 декларации).
О последствиях неполного внесения авансов по УСН в течение года можно прочесть:
Аванс за I квартал не нулевой, а отсутствует (в строке 020 раздела 1.2 и в строке 270 раздела 2 декларации не нули, а прочерки). Получается, нечего подставить в формулу «аванс за полугодие, уменьшенный на аванс за I квартал», по которой определяют подлежащую списанию сумму. Означает ли это, что нужно просто взять доходы и расходы отдельно за II квартал и умножить их на ставку налога? Нет, это было бы неправильно — такой расчет не предусмотрен Законом № 172-ФЗ. Как следует поступить, разъясняет специалист ФНС.
Определение списываемой суммы налога при отсутствии аванса за I квартал
ГРИГОРЕНКО Екатерина Сергеевна Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса |
— Действительно, при получении за I квартал убытка по коду строки 020 раздела 1.2 и строки 270 раздела 2.2 налогоплательщиком проставляются прочеркипп. 5.3, 8.14 Порядка, утв. Приказом ФНС от 26.02.2016 № ММВ-7-3/99@. Соответственно, авансовый платеж за полугодие 2020 г. не может быть уменьшен на сумму авансового платежа за I квартал 2020 г. (ее нет). Поэтому в такой ситуации предоставленное субъектам МСП из пострадавших отраслей освобождение распространяется на весь аванс за полугодие: уменьшить его, получается, не на что. Соответственно, при расчете доплаты налога за 2020 г. вся сумма исчисленного за полугодие аванса (строка 271 раздела 2.2 декларации) приравнивается к уплаченной и вычитается.
Ситуация 2. Налог за год меньше аванса за полугодие
За полугодие начислен аванс к уплате, а за год — налог к уменьшению (строка 110 раздела 1.2 декларации). Не должна ли быть сообразно уменьшена и прощаемая сумма, ведь к концу года рассчитываемая нарастающим итогом налоговая база сократилась?
Например, у организации исчисленные нарастающим итогом авансы составляют: за I квартал — 30 тыс. руб., за полугодие — 55 тыс. руб., за 9 месяцев — 45 тыс. руб. Налог за год — 40 тыс. руб. (больше минимального). Сколько подлежит списанию:
•или все 25 тыс. руб. (55 тыс. руб. – 30 тыс. руб.), указанные в строке 040 раздела 1.2 декларации;
•или только 10 тыс. руб. из них (40 тыс. руб. – 30 тыс. руб.), так как по итогам года исчезла обязанность заплатить остальные 15 тыс. руб. (разница между исчисленным авансом за полугодие и налогом за год)?
С одной стороны, ФНС на своем сайте четко написала, что всю исчисленную доплату аванса за полугодие нужно считать уплаченной «при дальнейшем расчете суммы платежа и уплаты налога»Информация ФНС. И в Законе № 172-ФЗ никаких исключений для случая, когда налог за год оказался меньше аванса за полугодие, не сделано.
С другой стороны, у налогоплательщиков возникли опасения, что инспекции пойдут по второму пути: учтут, что фактически сумма из строки 040 раздела 1.2 декларации в бюджет не поступила, и не станут засчитывать ее сверх действительных налоговых обязательств по итогам года.
Специалист ФНС опровергает эти опасения, дав подробные разъяснения.
Определение подлежащей списанию суммы налога, если аванс за полугодие больше налога за год
ГРИГОРЕНКО Екатерина Сергеевна Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса |
— Законодательно установлено освобождение от уплаты налога по УСН в части аванса за полугодие 2020 г., уменьшенного на аванс за I квартал. При этом расчет авансов и годового налога прежний — исчисленные суммы авансов вносятся в декларацию и засчитываются при расчете налога за годп. 5 ст. 346.21 НК РФ.
В срок доплаты аванса за полугодие (25.07.2020) ничего платить было не нужно. Вся сумма из строки 040 декларации подлежит списанию независимо от того, к доплате или к уменьшению начислен налог за 2020 г. Этой задолженности как бы не существует — ни по итогам полугодия, ни по итогам года.
В приведенном примере будут списаны как уплаченные (то есть по факту не должны платиться в бюджет по итогам 2020 г.) все 25 тыс. руб., указанные в строке 040 раздела 1.2 декларации.
Продолжу пример. Напомню, что для пострадавших МСП уплата аванса за I квартал была отложена: новые сроки — начиная с 30.11.2020 (для особо пострадавших отраслей — с 31.01.2021) по 1/12 суммы ежемесячно не позднее последнего числа каждого месяцаподп. «а», «г» п. 1, п. 1(1) Постановления Правительства от 02.04.2020 № 409.
Пусть вносить аванс за I квартал по 1/12 организация должна начиная с 30.11.2020. Тогда на 31.03.2021 (срок уплаты налога по УСН за 2020 г.) она из 30 тыс. руб. внесет в бюджет только 12,5 тыс. руб. (30 тыс. руб. х 1/12 х 5 мес.). На эту же дату — 31.03.2021 — весь исчисленный к уплате авансовый платеж за полугодие 2020 г. автоматически считается уплаченным в бюджет. То есть все 25 тыс. руб. из строки 040 декларации должны быть зачтены в счет уплаты налога за 2020 г.
Таким образом, организации останется внести в бюджет только 2,5 тыс. руб. (40 тыс. руб. (исчисленный за год налог) – 12,5 тыс. руб. (уже уплаченная часть аванса за I квартал) – 25 тыс. руб. (списанный аванс по итогам полугодия)) в срок не позднее 30.04.2021. После этого ее обязанность по уплате 40 тыс. руб. налога за 2020 г. будет исполнена полностью. И организация не обязана будет перечислять оставшиеся от аванса за I квартал 15 тыс. руб. (30 тыс. руб. – 12,5 тыс. руб. – 2,5 тыс. руб.) в сроки 31.05.2021—30.10.2021.
Отмечу, что если все 30 тыс. руб. аванса за I квартал были уплачены заранее (до подачи декларации за 2020 г.), то на 31.03.2021 возникнет переплата по УСН в сумме 15 тыс. руб. Этой переплатой организация может распорядиться в последующие периоды (вернуть из бюджета или зачесть).
Ситуация 3. По итогам года — минимальный налог
Минимальный налог в размере 1% от доходов нужно уплатить, еслип. 6 ст. 346.18 НК РФ:
•или по итогам года получился убыток (строка 253 раздела 2.2 декларации);
•или исчисленный в обычном порядке налог меньше минимального, в том числе равен нулю.
При подсчете доходов для исчисления минимального налога доходы II квартала исключать нельзя, сами по себе они от налогообложения не освобождены. Но сумма доплаты аванса за полугодие засчитывается как уплаченная и вместе с авансами за I квартал и за 9 месяцев вычитается из минимального налога при расчете платежа, который нужно внести по итогам годап. 5.10 Порядка, утв. Приказом ФНС от 26.02.2016 № ММВ-7-3/99@.
При этом пересчет подлежащего списанию аванса по ставке 1% от доходов в связи с начислением минимального налога не предусмотрен. Списана все равно будет сумма из строки 040 раздела 1.2 декларации, которая рассчитана исходя из базы «доходы минус расходы» и соответствующей ставки налога (15% либо иной, установленной в вашем регионе).
Ситуация 4. За полугодие начислен аванс к уменьшению
Аванс за I квартал 2020 г. исчислен к уплате, а аванс за полугодие, исчисленный нарастающим итогом с начала года:
•или отсутствует из-за того, что по итогам полугодия расходы больше доходов;
•или меньше аванса за I квартал из-за того, что отдельно за II квартал расходы больше доходов.
Принятые властями меры поддержки МСП из пострадавших отраслей породили немало налоговых вопросов у «доходно-расходных» упрощенцев, получивших убыток за какой-то из периодов 2020 г.
В обоих случаях в декларации в разделе 1.2 в строке 040 будут прочерки, а заполнены будут строки 020 (аванс к уплате по сроку 25 апреля) и 050 (аванс к уменьшению по сроку 25 июля).
Организация, у которой сложилась такая ситуация, задала нам вопрос: положено ли освобождение от уплаты налога за 2020 г. в сумме из строки 050 раздела 1.2? Ведь эта сумма, собственно, тоже представляет собой разницу между суммами авансов за полугодие и за I квартал (правда, отрицательную).
Увы, в этом случае освобождения нет. На основании такой декларации инспекция в КРСБ не начислит никакой суммы к уплате по итогам полугодия. Поэтому ей нечего будет списать. И в срок не позднее 31.03.2021 ИФНС будет ждать доплаты разницы между суммой начисленного за год налога, которая получится в строке 273 либо 280 раздела 2.2 декларации, и общей суммой уже внесенных в бюджет авансовых платежей за 2020 г.
Если аванс к доплате за 9 месяцев/налог к доплате за год начислен в размере не меньшем, чем сумма из строки 050 раздела 1.2 декларации, то, получается, организация остается без освобождения только из-за того, что какие-то расходы у нее пришлись на II квартал, а не на второе полугодие. Но и тогда нормативных оснований для освобождения от уплаты налога в сумме из строки 050 раздела 1.2 декларации нет. Поясняет специалист ФНС.
Отсутствие оснований для списания налога в сумме из строки 050 раздела 1.2 декларации по УСН
ГРИГОРЕНКО Екатерина Сергеевна Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса |
— Освобождение от уплаты налога по УСН за 2020 г. в части, равной сумме из строки 050 раздела 1.2 декларации, не может быть предоставлено.
В некоторых случаях это, возможно, было бы и логично, но такой механизм не предусмотрен законодательством и поэтому не может быть реализован на практике. По формулировке Закона № 172-ФЗ налогоплательщики освобождаются от уплаты налога в части исчисленного за полугодие аванса (уменьшенного на сумму аванса за I квартал), а не просто в сумме, равной разнице между этими двумя авансами.
Когда эта разница отрицательная, уплата аванса по итогам полугодия не предполагается исходя из самих результатов деятельности налогоплательщика (и предусмотренное Законом № 172-ФЗ освобождение тут ни при чем). Меры поддержки по итогам года тем, у кого за полугодие или отдельно за II квартал 2020 г. расходы были больше доходов, не предусмотрены.
Декларацию за 2020 г. лучше сдать ближе к концу срока
Некоторые из тех, кто уже успел представить декларацию по УСН за 2020 г., столкнулись с неожиданной проблемой. Подлежащую списанию сумму из строки 040 раздела 1.2 декларации инспекция отразила в КРСБ как задолженность, а кому-то еще и пришли требования на ее уплату. Мы обратились за комментарием к специалисту ФНС.
Механизм списания сумм, от уплаты которых предоставлено освобождение
ГРИГОРЕНКО Екатерина Сергеевна Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса |
— Как указано на сайте ФНСИнформация ФНС, для освобождения от уплаты налогов налогоплательщику делать ничего не нужно. Налоговый орган самостоятельно обнулит все исчисленные в представленных декларациях по УСН суммы, подлежащие списанию, и как задолженность перед бюджетом они отражаться не будут.
Следовательно, необходимо дождаться корректировки данных КРСБ. Требования на уплату задолженности в этой части исполнять не нужно. Однако следует убедиться, что ваша организация/ИП относится к тем субъектам из пострадавших отраслей, для которых установлены меры поддержки.
Если вы еще не сдали декларацию за 2020 г., то, учитывая такие обстоятельства, безопаснее сделать это ближе к последнему дню срока: 31.03.2021 — для организаций и 30.04.2021 — для ИП. Вероятно, программа ФНС настроена так, чтобы обнуление подлежащей списанию суммы произошло именно в указанные даты.
* * *
Во многих регионах в 2020 г. были приняты законы о снижении ставки налога по УСН для определенных отраслей. Где-то это произошло уже после окончания I квартала. У тех, кто сразу заплатил аванс за I квартал, он был рассчитан по большей, «доковидной» ставке. Следует ли пересчитать этот аванс по новой, пониженной ставке для того, чтобы определить сумму, от уплаты которой предоставляется освобождение, и исходя из нее рассчитать доплату налога по итогам года? В большинстве случаев — да, но есть и исключения: проверьте в законе своего региона, в течение какого периода действует пониженная ставка. Многие регионы распространили ее на весь 2020 г., но есть и такие, где она введена только на несколько месяцев. Например, в Республике Ингушетия пониженная ставка действует только с 1 апреля по 30 сентября 2020 г.Закон Республики Ингушетия от 30.06.2020 № 29-рз, а значит, там пересчитывать аванс за I квартал не нужно.