Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 20 декабря 2021 г.
Содержание журнала № 1 за 2022 г.
ФСБУ 26/2020: как перейти и как вести учет в нестандартных ситуациях
Особые ситуации при определении затрат на капвложения
Ситуация 1. Организация получила отсрочку/рассрочку по платежам поставщику/подрядчику на длительный период, превышающий 12 месяцев или иной установленный организацией меньший срокп. 12 ФСБУ 26/2020.
Если в договоре не выделены проценты за такую отсрочку/рассрочку, то капвложения оцениваются в сумме, которая была бы уплачена продавцу без отсрочки/рассрочки. То есть в капвложения будет единовременно включена сумма, за которую можно было бы приобрести то же оборудование, материал, работу или услугу на условиях 100%-й оплаты. А разница между этой оценкой и номинальной стоимостью, подлежащей уплате продавцу, учитывается аналогично процентам по займуп. 12 ФСБУ 26/2020; ПБУ 15/2008.
Такие проценты могут быть включены в стоимость инвестиционного актива (и соответственно, будут признаны капвложениями), если они относятся к периоду, предшествующему признанию в учете объекта основных средств, и заем связан с созданием соответствующего инвестиционного актива.
Если же проценты относятся к более позднему периоду, когда подобное ОС уже признано в учете, то такие проценты в капвложения не включаютсяп. 7 ПБУ 15/2008. Это прочие расходы организации, сразу списываемые в бухучете на счет 91-2.
Напомним, что по правилам ПБУ 6/01 капвложения в ОС оценивались в размере договорной стоимости — без выделения суммы процентов за отсрочку/рассрочкуп. 8 ПБУ 6/01.
Сложности с применением новых правил бухучета капвложений могут возникнуть, например, если ОС покупается на условиях длительной рассрочки
В то же время и до 2022 г. ряд организаций, ориентируясь на МСФО и на профильное ПБУ 15/2008, выделяли проценты в схожих случаях. Поэтому и раньше можно было, и теперь можно пользоваться:
•рекомендациями Минфина — признавать в бухучете проценты равномерно до конца периода рассрочки/отсрочкип. 8 ПБУ 15/2008; Рекомендации аудиторским организациям... по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2014 год (приложение к Письму Минфина от 06.02.2015 № 07-04-06/5027);
•рекомендациями Фонда БМЦ об оценке ОС, приобретенных на условиях отсрочки/рассрочки оплаты, исходя из приведенной (дисконтированной) стоимости будущих платежей. Тогда надо определить процентную ставку расчетным путем. В итоге сумма процентов от месяца к месяцу может быть разнаяРекомендации Р-10/2010 КпР «Оценка дебиторской и кредиторской задолженности при значительных отсрочках платежей».
Те, кто имеет право на упрощенный бухучет, могут закрепить в учетной политике, что если получена длительная отсрочка/рассрочка по платежам поставщику или подрядчику, то в капвложения можно включать всю сумму, подлежащую уплате. Без вычленения процентов и дисконтирования капвложенийп. 4 ФСБУ 26/2020.
Ситуация 2. Имущество, учитываемое в составе капвложений, получено безвозмездно. Затраты на капвложения надо определить как справедливую стоимость этого имуществап. 14 ФСБУ 26/2020; МСФО (IFRS) 13. То есть надо ориентироваться на рыночные цены.
Ситуация 3. Имущество, учитываемое в составе капвложений, оплачено неденежными средствами — полностью или частично.
Тогда затраты на капвложения в части их оплаты неденежными средствами определяются по справедливой (рыночной) стоимости передаваемых имущества, имущественных прав, работ, услуг.
Если такую стоимость определить невозможно — то по справедливой стоимости приобретаемых имущества, имущественных прав, работ, услуг.
Если нельзя определить ни ту ни другую стоимость, то затратами считается балансовая стоимость передаваемых активов (фактические затраты на выполнение работ, оказание услуг)п. 13 ФСБУ 26/2020; МСФО (IFRS) 13.
Те, кто имеет право на ведение бухучета упрощенными способами, могут оценивать упрощенно имущество, полученное по бартеру (не забудьте закрепить это в учетной политике). В этом случае фактическими затратами на капвложения считается:
•или справедливая стоимость передаваемых имущества, имущественных прав, работ, услуг;
•или балансовая стоимость передаваемых активов, фактические затраты на выполнение работ, оказание услугп. 4 ФСБУ 26/2020.
Переходим на ФСБУ 26/2020: выбираем порядок
В учетной политике, действующей с 2022 г., а также в бухотчетности за 2022 г. надо указать способ перехода на ФСБУ 26/2020п. 27 ФСБУ 26/2020:
•или ретроспективный — как если бы положения нового стандарта применялись организацией с начала ее существования. Тогда все, что связано с капвложениями, надо пересчитать, в том числе и показатели бухотчетности за предшествующие годы;
•или перспективный — в этом случае положения ФСБУ 26/2020 будут применяться только к новым фактам вашей деятельности. Тогда не потребуется корректировать сформированные ранее данные бухгалтерского учета. А при составлении бухотчетности не надо будет пересчитывать сравнительные показатели за предыдущие периоды.
Ретроспективный способ более сложный, в результате его применения может существенно измениться сальдо счета 84, а следовательно, и прибыль, распределяемая между участниками. Придется пересчитывать и данные баланса и отчета о финансовых результатах за предыдущие годы. При перспективном способе перехода таких сложностей либо не будет вообще, либо их будет меньше.
Отметим, что есть обоснованное мнение: независимо от выбранного способа в межотчетный период, надо скорректировать стоимость и порядок учета имеющихся капвложений. Такая проводка делается по состоянию на 31.12.2021, но только после составления бухотчетности за 2021 г. (то есть в первый рабочий день нового года, но до отражения в бухучете операций, совершенных в течение этого дня)п. 2 Информационного письма ЦБ от 03.12.2020 № ИН-012-17/166.
То есть даже при перспективном способе перехода на ФСБУ 26/2020 надо провести инвентаризацию активов и выявить, что из них относится по новым правилам к капитальным вложениям, а что — нет. К примеру:
•сформированные ранее капвложения в активы, которые по правилам учетной политики на 2022 г. относятся к несущественным активам, а следовательно, не могут по завершении капвложений формировать стоимость основного средства, надо списать с кредита счета 08 в дебет счета 84;
•строительные материалы, числящиеся на счете 10, предназначенные для строительства собственного здания, надо перенести в дебет счета 08;
•застройщикам надо перенести стоимость строящегося объекта недвижимости с кредита счета 08 на счет 20;
•стоимость незавершенных плановых ремонтов основных средств надо перенести с кредита счета 20 в дебет счета 08 —
и так далее, в зависимости от нестыковок между новыми правилами ФСБУ 26/2020 и бухучетной картиной, сложившейся в конкретной организации.
Но есть и другой подход: при перспективном способе перехода на ФСБУ 26/2020 ничего в межотчетный период не пересчитывать. Наверняка этот подход будет использоваться. Вспомним разъяснения Минфина, которые он выпустил в связи с началом действия ФСБУ 5/2019. По сути, тогда он разрешил признавать «новыми фактами хозяйственной жизни» лишь операции, которые не касаются ранее учтенных активовПисьмо Минфина от 12.03.2021 № 07-01-09/17431. В этом случае перспективный подход более глобально отличается от ретроспективного.
Какой подход применять — решать вам самим. Используйте свое профессиональное суждение. Первый подход сложнее, зато логичнее в дальнейшем: все имеющиеся активы учитываются в бухучете по одинаковым правилам. Правда, при нем перспективный способ не сильно отличается от ретроспективного. Второй подход проще в переходный период, но потом может возникнуть путаница в дальнейшем учете старых объектов капвложений.
В первой бухотчетности после начала использования ФСБУ 26/2020 надо указать выбранный способ перехода на стандартп. 27 ФСБУ 26/2020. И лучше кратко пояснить, в чем он заключается, особенно если вы выбрали перспективный способ.
* * *
Минфин уже разработал проект федерального стандарта бухгалтерского учета «Изменения в ФСБУ 26/2020 “Капитальные вложения”». Основное изменение — распространить ФСБУ 26/2020 на вложения в нематериальные активы. Также предполагается, что если затраты связаны с вложениями в разные объекты, то такие затраты надо распределять между объектами обоснованно — способом, который организация сама устанавливает.
