Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 1 августа 2022 г.
Содержание журнала № 16 за 2022 г.
Сначала товар и деньги, потом — скидки. Бухучет скидок: часть 1
Упомянутые в статье Письма Минфина можно найти:
раздел «Финансовые и кадровые консультации» системы КонсультантПлюс
Ретроскидки и ФСБУ 5/2019 «Запасы»
Рассмотрим ситуацию, когда при покупке запасов (товаров, сырья, материалов и пр.) продавец обязуется дать покупателю ретроскидку. Она может быть названа премией, бонусом, конвертируемыми в рубли несгораемыми баллами, последующей скидкой или просто скидкой, начисляемой позднее. Далее под ретроскидкой будем понимать любую из подобных выплат, которые поставщик обязуется дать покупателю за выполнение им определенных условий, и при этом такая выплата связана с приобретением конкретной единицы запаса.
Сначала рассмотрим старый порядок отражения ретроскидок в бухучете. По правилу, закрепленному в ПБУ 10/99, величину оплаты и/или кредиторской задолженности нужно определять с учетом всех предоставленных организации согласно договору скидок/накидокп. 6.5 ПБУ 10/99. Распространяется это правило и на запасы. Так что в стоимости запасов учитывались только те скидки, которые уже были предоставлены поставщиком до момента оприходования запасов. Ранее только этим правилом и руководствовались. В стоимость запасов включались суммы задолженности перед поставщиком, указанные в накладных (без учета НДС). Впоследствии стоимость запасов не менялась (не пересчитывалась). А сама ретроскидка — после получения права на нее — учитывалась покупателем на субсчете 91-1 «Прочие доходы».
В 2015 г. Минфин предложил бухгалтерам отступить от этого правила — отражать ретроскидки перспективно, применив к российскому бухучету приемы МСФОРекомендации аудиторам по проверке отчетности за 2014 г. (приложение к Письму Минфина от 06.02.2015 № 07-04-06/5027). Но поскольку ни в одном из ПБУ/ФСБУ правило перспективного отражения ретроскидок не было закреплено, мало кто из бухгалтеров следовал раньше таким минфиновским рекомендациям. Разве что те, кто старался приблизить свой бухучет к МСФО. Теперь же перспективный подход к отражению ретроскидок у покупателя прямо закреплен в ФСБУ 5/2019п. 12 ФСБУ 5/2019. Рассмотрим его подробнее.
Справка
Прежде чем отражать ретроскидку в учете, надо выяснить, не противоречит ли ее предоставление российскому законодательству. Так, к примеру, недопустимы какие-либо бонусы, скидки и премии при продаже сигарет и иной табачной продукцииподп. 1 п. 1 ст. 16 Закона от 23.02.2013 № 15-ФЗ; Письма Минфина от 14.04.2017 № 03-03-06/1/22268, от 15.01.2016 № 03-03-06/1/831. Если выявлены скидки, противоречащие закону, то лучше пересмотреть условия договора. В статье мы будем рассматривать только законные скидки.
Перспективное отражение у покупателя еще не полученной ретроскидки
Получение покупателем ретроскидки, как правило, непосредственно связано с приобретением им тех или иных запасов. Минфин разъяснил, что если ретроскидка непосредственно связана с приобретением конкретной единицы учета запасов, то при формировании ее фактической себестоимости должно быть учтено, что впоследствии поставщик даст такую ретроскидку (если покупатель выполнит условия)Письмо Минфина от 06.12.2021 № 07-01-09/98963. Значит, запасы надо принимать к учету по стоимости с учетом предполагаемой ретроскидки.
Для этого задолженность перед поставщиком за товар надо сразу уменьшить на сумму скидки, которая будет предоставлена в дальнейшем. Главное, чтобы бухгалтер был уверен, что его организация-покупатель выполнит все условия, установленные в договоре для получения ретроскидки.
Справка
Если продавец дает ретроскидку на основное средство или иное имущество, которое покупатель учтет в качестве капитальных вложений, то по общим правилам ФСБУ 26/2020 стоимость таких капвложений также должна быть сформирована с учетом номинальной цены, уменьшенной на последующую ретроскидкупп. 9—11 ФСБУ 26/2020. Исключение сделано только для организаций, которые могут вести бухучет упрощенными способамип. 4 ФСБУ 26/2020.
Закрепленный в ФСБУ 5/2019 перспективный способ отражения ретроскидок основан на том, чтоп. 12 ФСБУ 5/2019:
•бухгалтер должен смотреть вперед и, как провидец, оценивать вероятность получения ретроскидки. Конечно, никаких сверхспособностей для этого не требуется. Надо прежде всего посоветоваться с теми, кто принимает решение о закупках или владеет иной информацией, которая может помочь понять, заработает ли организация право на ретроскидку. А затем применить профессиональное суждение и решить, достаточно ли высока вероятность получения ретроскидки;
•если есть уверенность, что ретроскидка будет получена, то на ее сумму, которая будет дана на конкретные приобретаемые запасы, надо сразу снизить их стоимость. Получается, что если уверенность в выполнении условий для получения ретроскидки есть с самого начала исполнения договора, то даже первую партию запасов надо отражать по цене за вычетом такой будущей скидки.
Это значит, что при перспективном отражении ретроскидки цена приобретения запасов у поставщика, которая будет учтена в составе их фактической себестоимости для целей бухучета, будет отличаться от той, которая указана в накладной поставщика и счете-фактуре. Рассчитать цену приобретаемых товаров с учетом еще не полученной ретроскидки можно в бухгалтерской справке-расчете.
То есть сейчас нет возможности уклониться от перспективного отражения ретроскидки. Нельзя выбрать в учетной политике, что, к примеру, ПАО «Ромашка» будет отражать все ретроскидки исключительно после их получения. Это будет нарушением бухгалтерского стандарта.
Исключение сделано лишь для тех, кто может вести бухучет упрощенными способами (к примеру, малые предприятия, которые не должны проходить обязательный аудит). Они могут учесть ретроскидку в качестве прочих доходов — в тот момент, когда она будет предоставлена продавцом по условиям договорапп. 12, 17 ФСБУ 5/2019. Следовательно, такие организации будут формировать стоимость запасов исходя из номинальных сумм, указанных в накладных. Как видим, фактически для таких организаций сохранен старый порядок отражения скидок в бухучете.
Условие. Договор купли-продажи товара заключен в мае 2022 г. В нем закреплено, что:
•начальная цена единицы товара — 230 руб. (без НДС, сумма НДС 20% — 46 руб.);
•если будет выкуплено 1000 шт. до 1 августа 2022 г. (и оплачено поставщику), то цена единицы товара будет уменьшена и составит 200 руб.;
•скидка будет предоставлена на все товары, приобретенные по договору за этот срок. За уже отгруженные и оплаченные товары она будет перечислена денежными средствами на расчетный счет покупателя.
Первая партия: приобретено 100 шт. товара. Товары оплачены сразу после получения от поставщика (в тот же день).
Решение. Проводки по формированию стоимости товара на счете 41 зависят от того, насколько организация уверена в том, что выкупит 1000 шт. товара по данному договору.
| Содержание операции | Дт | Кт | Сумма, руб. |
| При оприходовании товара, когда есть уверенность в том, что ретроскидка будет получена | |||
| Приняты к учету товары (100 шт. х 200 руб.) | 41 | 60 | 20 000 |
| При оприходовании товара, когда нет уверенности в том, что ретроскидка будет получена | |||
| Приняты к учету товары (100 шт. х 230 руб.) | 41 | 60 | 23 000 |
| При получении отгрузочных документов | |||
| Отражен входной НДС по приобретенным товарам (23 000 руб. х 20%) | 19 | 60 | 4 600 |
| После получения счета-фактуры на отгрузку | |||
| Принят к вычету входной НДС по приобретенным товарам | 68-НДС | 19 | 4 600 |
| При оплате товаров поставщику | |||
| Деньги за товары перечислены поставщику (100 шт. х (230 руб. + 46 руб.)) | 60 | 51 | 27 600 |
Как видим, если товар будет отражен за вычетом ретроскидки, то на счете 60 образуется задолженность поставщика, равная сумме предполагаемой ретроскидки. Соответственно, этот долг закроется после получения денег от поставщика.
До тех пор, пока договор не закрыт, лучше хотя бы на конец каждого квартала следить, не изменилась ли вероятность получения ретроскидки.
* * *
Имейте в виду, описанный подход надо применять и в том случае, когда в договоре прямо закреплено, что предоставленная ретроскидка (премия, бонус, льгота) не уменьшает стоимость отгруженных товаров. Разумеется, если из того же договора прямо следует, что подобная ретроскидка непосредственно связана с приобретением конкретных единиц запасовПисьмо Минфина от 06.12.2021 № 07-01-09/98963.
Отметим, что, как правило, подобная оговорка про неуменьшение стоимости отгруженных товаров делается для налоговых целей. Но об этом мы поговорим отдельно.
А в следующей статье мы рассмотрим, как отражать в бухгалтерском учете ретроскидку, которую организация по каким-то причинам не учла при формировании себестоимости запасов.
