Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 19 сентября 2022 г.
Содержание журнала № 19 за 2022 г.
Налоговая оговорка: последствия для продавца
Для чего нужна налоговая оговорка?
Налоговая оговорка — это условия в гражданско-правовом договоре о порядке уплаты налогов сторонами по сделке и иные условия, касающиеся налогов.
В последнее время, когда говорят «налоговая оговорка», имеют в виду условия о возмещении потерь покупателя по налогам, пеням и штрафам. В своем официальном Письме ФНС прямо указала, что решать проблемы с доначисленными налогом на прибыль и НДС можно, взыскав убыток с виновных лиц — поставщиков и исполнителей по договоруПисьмо ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060 (п. 18).
Чаще всего на налоговых оговорках настаивают покупатели. И формулируют их в договорах так, чтобы иметь возможность компенсировать потери, возникшие в связи с появлением у налоговиков претензий к НДС-вычетам по сделке.
Если по результатам проверки покупателю откажут в применении налоговых вычетов по НДС, налоговая оговорка позволит ему требовать с продавца компенсацию своих потерь как в досудебном, так и в судебном порядке.
Потребуется рассекретить налоговую тайну
Для того чтобы иметь возможность вычислить «виновника» появления налоговых разрывов по цепочке поставщиков, покупатели просят продавцов добровольно раскрыть налоговую тайну. Рассекречивается не вся информация, а только та, что относится к сведениям из налоговых деклараций по НДС.
Внимание
По общему правилу сведения из налоговых деклараций являются налоговой тайной, но по своей инициативе их можно сделать общедоступнымиподп. 1 п. 1 ст. 102 НК РФ.
Налоговики широко применяют процедуру «информирование о налоговых разрывах» — сообщают налогоплательщикам о контрагентах-поставщиках с несформированным источником для принятия НДС к вычету по данным «АСК НДС-2». Для того чтобы покупатель/заказчик мог получать такие сообщения о несформированном источнике по цепочке поставщиков для принятия сумм НДС к вычету, поставщик должен подать в ИФНС согласие на признание налоговой тайны общедоступной. C 1 сентября согласие подается по временной, рекомендуемой ФНС формеприложение № 2 к Письму ФНС от 29.08.2022 № АБ-4-19/11332.
Согласие заполняется так, чтобы известными стали только сведения о налоговых разрывах по цепочке поставщиков товаров (работ, услуг) для принятия к вычету сумм НДС.
О том, как заполнить новую рекомендуемую форму согласия на признание налоговой тайны общедоступной, мы расскажем в следующем номере.
Общедоступные сведения в открытом доступе не размещаются, но могут быть предоставлены любым заинтересованным лицам по письменному запросу, поданному по той же рекомендуемой ФНС формеприложение № 2 к Письму ФНС от 29.08.2022 № АБ-4-19/11332.
После раскрытия тайны инспекторы смогут направлять вашим покупателям или заказчикам письма о несформированном источнике для вычета (наличии налоговых разрывов по цепочке поставщиков). Такие письма могут подпортить деловую репутацию продавца. Например, профессиональные ассоциации участников рынка на основании писем из ИФНС публикуют на своих информационных ресурсах сведения о недобросовестных участниках. Однако обжаловать такие письма в суде нет смысла. Арбитры встают на сторону инспекторов, указывая, что налоговая тайна раскрыта добровольно, а письма ИФНС носят информационный характерПостановление АС ЗСО от 03.09.2021 № Ф04-4524/2021.
Остальные сведения, в том числе данные из налоговых деклараций и иная коммерческая и (или) налоговая тайна, останутся засекреченнымиПисьмо ФНС от 12.12.2019 № ЕД-4-2/25672.
Четко пропишите обстоятельства, при которых нужно возмещать убытки
При включении в договор налоговой оговорки очень важно указать, наступление какого события позволит покупателю или заказчику требовать возмещения убытков с продавца. В частности, это могут быть:
•информационное письмо ИФНС о наличии несформированного источника НДС и копия уточненной НДС-декларации с отметкой налогового органа о принятии;
•акт камеральной или выездной проверки;
•решение по результатам камеральной или выездной проверки;
•вступившее в силу решение по результатам проверки;
•вступившее в силу решение суда по спору покупателя с ИФНС.
Работу с налоговыми разрывами инспекторы ведут таким образом, что до составления акта они предлагают покупателям добровольно уточнить налоговые обязательства по спорным поставкам. То есть подать уточненные декларации, исключив из них вычеты, которые вызвали подозрения.
Чтобы налоговая оговорка в договоре реально заработала, покупатель может попросить продавца рассекретить часть своих налоговых тайн. А именно: дать доступ к сведениям из НДС-декларации
Формально информационные письма ИФНС о несформированном источнике для вычета по НДС не являются частью мероприятий налогового контроля. Однако если их прописать условием для признания убытков, то покупатели смогут требовать возместить свои потери на основании таких писем и сданной уточненной НДС-декларации «к уплате»Постановление АС ЦО от 23.06.2022 № Ф10-1136/2022.
Полагаем, такое условие договора, как право взыскать с продавца убытки в виде НДС и пеней на основании информационного письма ИФНС о налоговом разрыве или протокола рабочей встречи с налоговиками, будут лишать покупателя стимула спорить с утверждениями ИФНС — проще сразу подать уточненку и попросить возместить убытки продавца.
Более выгодным для продавца будет условие о том, что покупатель обратится к нему за возмещением своих потерь как минимум после акта камеральной проверки. Можно прописать, что покупатель попытается оспорить выводы ИФНС как минимум в досудебном порядке — подаст возражения на акт и жалобу в ИФНС.
Менее выгодным для продавца будет условие об отсрочке части оплаты товара, из которой покупатель сможет удержать сумму налоговых потерь за счет неоплаченной стоимости принятого товара в случае претензий ИФНС. В таких случаях за товар, поставляемый с отсрочкой платежа, оплаты можно и не дождаться, и суды поддерживают покупателей-должниковПостановление АС МО от 18.08.2020 № А41-71148/19.
Что будет, если оговорка сработает?
Сначала покупатель направит вам претензию с требованием возместить убытки в виде НДС и пеней, а после обратится в суд. При рассмотрении спора суды будут изучать условия заключенного договора, в частности формулировку налоговой оговорки.
Упомянутые в статье судебные решения можно найти:
Порой продавцам удается отбить претензии, если условием для возмещения потерь значилось решение налогового органа, а покупатель требует возместить убытки лишь потому, что получил информационное письмо о налоговых разрывахПостановление АС СКО от 27.08.2019 № А32-48307/2018.
Например, ООО приобрело у ИП полуприцеп и приняло к вычету НДС по нему. На рабочей встрече с налоговиками обществу было рекомендовано подать уточненку по НДС к уплате, что оно и сделало. Но взыскать свои потери в размере добровольно исключенной из вычетов суммы НДС и пеней компания не смогла, поскольку договор содержал условие, согласно которому убытки возмещаются по решению налогового органаРешение АС Воронежской области от 12.05.2021 № А14-3404/2021.
Отдельно следует выделить ситуации, когда покупатели намеренно оформляют документы и вступают в формальные отношения, чтобы получить незаконные вычеты по НДС. В таких случаях суды говорят, что у покупателя изначально не было права на вычеты, а значит, и права заявлять отказанный вычет по НДС в качестве убытков своему контрагентуОпределения ВС от 08.07.2021 № 309-ЭС21-10345, от 11.06.2021 № 302-ЭС20-7596.
Если же покупатель докажет, что он не вступал в сговор с продавцом товара или услуги, а лишь не проявил должную осмотрительность и осторожность при его выборе, то во взыскании убытков с этого неблагонадежного контрагента покупателю не откажут. Недавно такую позицию занял ВС РФ и указал, что полностью отказать в возмещении убытков только в связи с тем, что организация проявила неосторожность при выборе партнера, нельзяОпределение ВС от 09.09.2021 № 302-ЭС21-5294.
* * *
В этом же Определении Верховный суд указал, что срок исковой давности для взыскания покупателями с продавцов своих налоговых убытков нужно исчислять с даты вступления в силу решения по налоговой проверке. Именно тогда возникает необходимость дополнительной уплаты НДС, пеней и штрафа. Три инстанции запретили, а ВС РФ разрешил заказчику взыскать с недобросовестного подрядчика убытки в виде отказных вычетов по НДС за II—IV кварталы 2014 г., а также доначисленных пеней и штрафа. Обращение в суд в феврале 2019 г. не признали пропуском срока, так как решение по результатам выездной проверки вступило в силу лишь в 2017 г.Определение ВС от 09.09.2021 № 302-ЭС21-5294; Обзор судебной практики, направленный Письмом ФНС от 16.12.2021 № БВ-4-7/17685@ (п. 6)
