Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 7 февраля 2022 г.
Содержание журнала № 4 за 2022 г.
Учет расходов на добровольное личное страхование и пенсионное обеспечение работников
Виды добровольного страхования и пенсионного обеспечения
В расходы на оплату труда для целей налогового учета включаются суммы взносов, уплачиваемых работодателями страховым компаниям (негосударственным пенсионным фондам — НПФ) в пользу работников по договорам добровольного страхования (ДС) или негосударственного пенсионного обеспечения (НПО), в частностип. 16 ст. 255, подп. 6 п. 2, п. 3 ст. 346.5, подп. 6 п. 1, п. 2 ст. 346.16 НК РФ:
•негосударственного пенсионного обеспечения;
•добровольного личного страхования жизни и здоровья;
•долгосрочного страхования жизни;
•добровольного пенсионного страхования.
Особенности бухгалтерского и налогового учета расходов на добровольное медицинское страхование работников мы рассмотрели:
Объектами личного страхования (пенсионного обеспечения) являются имущественные интересы в пользу работника, связанные с наступлением смерти, причинением вреда жизни и здоровью, дожитием до определенного возраста (или иного срока), достижением пенсионного возраста или наступлением других событий в жизни работника, указанных в договоре.
Работодатель по договору уплачивает взносы страховой компании (НПФ), а та, в свою очередь, при наступлении страхового случая производит выплаты (разовые или регулярные) работнику.
Общие требования для признания расходов на личное страхование и пенсионное обеспечение работников — это, во-первых, наличие российской лицензии у страховщика (НПФ) на нужный вид деятельности. А во-вторых, этот вид страхования (НПО) должен быть предусмотрен трудовыми договорами работников и (или) коллективным договором.
Особенности налогового учета ДС и НПО
Каждый из приведенных видов страхования имеет свои особенности при признании расходов в налоговом учетеп. 16 ст. 255, подп. 6 п. 1, п. 2 ст. 346.16, подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ.
Для наглядности приведем в таблице виды личного страхования (НПО) и условия для признания платежей (взносов) по ним в налоговом учете, а также лимиты, на которые можно уменьшить базу.
| Вид добровольного страхования | Условия признания взносов в налоговых расходах | Размер лимита |
| Добровольное личное страхование жизни или причинения вреда здоровью | •минимальный срок договора не установлен; •предусмотрены выплаты только в случае смерти и (или) причинения вреда здоровью | Не более 15 000 руб. в год в среднем на застрахованного работника |
| Долгосрочное страхование жизни | •минимальный срок договора — 5 лет; •в течение срока действия договора не предусмотрены выплаты в пользу работника, за исключением выплат в случае его смерти или причинения вреда здоровью; •до окончания срока действия договора могут быть предусмотрены выплаты на дожитие застрахованногоПисьмо Минфина от 15.04.2013 № 03-03-10/12498 | Совокупная сумма взносов не более 12% от суммы расходов на оплату труда |
| Добровольное пенсионное страхование | Договор предусматривает пожизненную выплату пенсии (при условии, что работник имеет право на пенсию в РФ) | |
| Негосударственное пенсионное обеспечение | •предусмотрена выплата пенсий до исчерпания средств на именном счете работника (но не менее 5 лет) или до конца жизни; •предусмотрено зачисление взносов на именной счет работникаст. 3 Закона от 07.05.1998 № 75-ФЗ |
Обратите внимание: если взносы в НПФ перечисляются работодателем непосредственно на солидарный счет и фонд либо не распределяет их по именным персональным счетам, либо переводит средства по распорядительному письму работодателя при достижении работником пенсионного возраста, то учесть эти взносы в налоговых расходах или не получится вовсе, или получится только начиная с периода, когда они были перераспределены на именные счета работниковп. 7 ст. 270 НК РФ; Письма Минфина от 21.11.2007 № 03-03-06/2/219; ФНС от 04.02.2021 № СД-4-3/1257@; Постановление Президиума ВАС от 30.10.2012 № 9061/12.
Как посчитать норматив 15 000 руб.
Для расчета суммы, которую можно учесть в налоговых расходах по договору добровольного личного страхования жизни или причинения вреда здоровью работников, нужно разделить общую сумму взносов, уплачиваемую по договору, на количество застрахованных работниковп. 16 ст. 255 НК РФ; Письмо Минфина от 10.12.2018 № 03-03-06/1/89722. И сравнить результат с лимитом 15 000 руб.
Посмотрим, как это выглядит, на примере.
Условие. ООО «Спектр», в котором работает 154 человека, заключило со страховой компанией договоры добровольного личного страхования, предусматривающие выплаты в случаях причинения вреда здоровью работников. Количество застрахованных — 75 человек. В связи с разными условиями договора для разных категорий застрахованных работников размер взносов различается. Сумма страховки в отношении 40 человек составила 13 900 руб., в отношении 35 человек — 16 000 руб.
Решение. Рассчитаем расходы на добровольное личное страхование жизни или причинения вреда здоровью. Общая сумма страховых взносов по договорам составила 1 116 000 руб. (13 900 руб. х 40 чел. + 16 000 руб. х 35 чел.). То есть в среднем на одного работника сумма страховых взносов составляет 14 880 руб. (1 116 000 руб. / 75 чел.). Эта сумма не превышает допустимый предел 15 000 руб.
Значит, в налоговые расходы можно включить всю сумму 1 116 000 руб.
Расчет 12%-го лимита
Общая сумма взносов работодателя вместе с допвзносами на накопительную часть трудовой пенсии (если такие выплачиваются) и платежами по договорам долгосрочного страхования жизни, добровольного пенсионного страхования и негосударственного пенсионного обеспечения работников учитывается в налоговом учете в размере не более 12% от суммы расходов на оплату трудап. 16 ст. 255 НК РФ; п. 1 ст. 8 Закона от 30.04.2008 № 56-ФЗ.
При расчете 12%-го норматива важно знать следующие правилап. 16 ст. 255 НК РФ:
•база для расчета — сумма расходов на оплату труда по данным налогового учета. Она определяется нарастающим итогом с начала года или с начала срока действия договора. При этом сами страховые и пенсионные взносы в расходах на оплату труда не учитываются;
•в расчет берутся расходы на оплату труда всех работников, а не только застрахованныхПисьмо Минфина от 04.06.2008 № 03-03-06/2/65;
•для расчета предельной суммы расходов учитывается срок действия договора личного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) в налоговом периоде начиная со дня вступления его в силу до дня окончания его действия. Например, если договор заключен в ноябре 2021 г., то при расчете норматива за 2021 г. взносы, приходящиеся на IV квартал 2021 г., надо сравнивать с 12% расходов на оплату труда за ноябрь и декабрь (а не расходов с января по декабрь)п. 3 ст. 318 НК РФ.
Когда признать расходы по договорам страхования (пенсионного обеспечения)
Момент признания взносов в налоговых расходах зависит от порядка их уплаты, предусмотренного договором, и срока действия договорап. 6 ст. 272 НК РФ. Если договором предусмотрен разовый платеж, то после его оплаты можно признать в расходах текущего месяца (квартала) часть взноса, которая относится к этому периоду, пропорционально количеству календарных дней в нем. Посмотрим на примере.
Условие. ООО «Лана» 1 февраля 2021 г. заключило договор долгосрочного страхования жизни сроком на 6 лет (до 31 января 2027 г.). И уплатило разовый платеж в сумме 360 000 руб.
Решение. Рассчитаем сумму страховых расходов, признаваемую ежеквартально в течение 2021 г.
Срок действия договора с 1 февраля 2021 г. по 31 января 2027 г. составляет 2191 календарный день. В 2021 г. договор действует 334 календарных дня.
ООО «Лана» в 2021 г. может учесть в расходах сумму в размере 54 879 руб. (360 000 руб. / 2191 д. х 334 дн.), из нее:
•за I квартал (59 дней) — 9694 руб. (54 879 руб. / 334 дн. х 59 дн.);
•за I полугодие (нарастающим итогом, 150 дней) — 24 646 руб. (54 879 руб. / 334 дн. х 150 дн.). Соответственно, во II квартале — 14 952 руб. (24 646 руб. – 9694 руб.);
•за 9 месяцев (нарастающим итогом, 242 дня) — 39 763 руб. (54 879 руб. / 334 дн. х 242 дн.). В III квартале — 15 117 руб. (39 763 руб. – 24 646 руб.);
•в IV квартале — 15 116 руб. (54 879 руб. – 39 763 руб.).
Разумеется, при условии, что сумма рассчитанного взноса (вместе с суммой допвзносов на накопительную часть пенсии и платежей по добровольному пенсионному страхованию и негосударственному пенсионному обеспечению работников) не превысит 12% расходов на оплату труда соответствующего периода.
Обратите внимание, что норматив надо пересчитывать регулярно по итогам каждого отчетного периода. Превышение по итогам года учесть в расходах не получится.
Если договором предусмотрена уплата взносов частями (в рассрочку), в расходы надо включать каждый платеж равномерно в течение срока, за который он уплачен, пропорционально количеству календарных дней действия договора в этом периодеп. 6 ст. 272 НК РФ. Для того чтобы включить в расходы текущего месяца (квартала) правильную сумму взносов, в договоре необходимо указывать, за какой период перечисляется взнос. Иначе разногласий с контролирующими органами не избежать.
Справка
Если договор заключен бессрочно, например на негосударственное пенсионное обеспечение с выплатой пенсий пожизненно, то распределять расходы в учете нужно равномерно, исходя из порядка и условий внесения пенсионных взносов, содержащихся в договоре и в правилах фонда, но в течение не менее 5 летПисьмо Минфина от 08.07.2010 № 03-03-06/1/454.
Упрощенцы с объектом «доходы минус расходы» могут учесть взносы единовременно на дату перечисления денег страховой компании (негосударственному пенсионному фонду) при соблюдении тех же условий, что и по налогу на прибыль, в пределах лимитовп. 16 ст. 255, подп. 6 п. 1, п. 2 ст. 346.16, подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ. Распределять затраты с учетом срока действия договора не нужно.
НДФЛ и страховые взносы
Перечисляя страховые взносы по договорам добровольного личного страхования (пенсионного обеспечения), проверьте, не нужно ли удержать НДФЛ и начислить страховые взносы. Порядок обложения НДФЛ и страховыми взносами выплат по договорам представлен в таблице.
| Вид добровольного страхования | НДФЛ | Страховые взносы |
| Добровольное личное страхование жизни или причинения вреда здоровью | Страховые взносы, выплачиваемые из средств работодателя за работников, в налоговую базу по НДФЛ не включаютсяп. 3 ст. 213 НК РФ | Суммы платежей по договору не облагаются страховыми взносамиподп. 5 п. 1 ст. 422 НК РФ; подп. 5 п. 1 ст. 20.2 Закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ |
| Долгосрочное страхование жизни | Для платежей по этим видам страхования освобождение не предусмотрено | |
| Добровольное пенсионное страхование | ||
| Негосударственное пенсионное обеспечение | Страховые взносы не облагаются НДФЛ, если негосударственный пенсионный фонд российский и имеет лицензиюп. 1 ст. 213.1 НК РФ | Суммы платежей по договору не облагаются страховыми взносамиподп. 5 п. 1 ст. 422 НК РФ; подп. 5 п. 1 ст. 20.2 Закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ |
Кстати, если работник сам заключит договор добровольного пенсионного страхования (пенсионного обеспечения) со страховой компанией (негосударственным пенсионным фондом) и сам заплатит добровольные пенсионные взносы, он сможет воспользоваться правом на социальный налоговый вычет по НДФЛподп. 4 п. 1 ст. 219 НК РФ.
* * *
Если в качестве страхователя в договоре (страховом полисе) будет указан работник, а не работодатель, учесть расходы на страховые взносы в налоговом учете не получится. Ведь ст. 255 НК предусматривает возможность включения в состав расходов сумм страховых взносов по договорам добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным работодателем в пользу своих работниковп. 16 ст. 255 НК РФ. И вряд ли налоговая сочтет затраты по такому договору обоснованными.
