Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 21 февраля 2022 г.

ОСН УСН ЕСХН

Л.А. Елина,
ведущий эксперт

В предыдущем номере мы разобрали общие аспекты применения ФСБУ 25/2018. Пришло время разобрать учет у каждой из сторон договора аренды. Начнем мы с разговора о том, как арендатору учесть операции по договору аренды, если он не имеет права на упрощенный порядок отражения таких операций. Постараемся свести к минимуму сложные расчеты, воспользовавшись специальными калькуляторами на сайте журнала «Главная книга».

Арендатор отражает по ФСБУ 25/2018 обязательства по аренде и ППА

Получаем арендованное имущество

Напомним, ФСБУ 25/2018 регулирует учет любого имущества, полученного по договору аренды (лизинга).

В момент получения предмета аренды не имеет большого значения, какой именно объект получен в аренду: основные средства, запасы или иное малоценное имущество. Правила их отражения будут одинаковыми.

Однако в дальнейшем это может быть важно. К примеру, полученный объект по характеру использования относится к группе основных средств, которые в конкретной организации решено регулярно переоценивать. В таком случае и право пользования активом (ППА) тоже надо переоценивать на аналогичных условияхп. 16 ФСБУ 25/2018.

Внимание

Учтите, что в отношении ППА и схожих по характеру активов арендатор должен применять единую учетную политику. Разумеется, с учетом особенностей отражения операций по аренде, установленных ФСБУ 25/2018п. 10 ФСБУ 25/2018.

Далее в статье рассмотрим получение в аренду только основного средства. Но эти же правила относятся и к иному имуществу, а также к имуществу, полученному по договору лизинга.

При его передаче арендатор и арендодатель подписывают акт приема-передачи имущества в аренду. Форма акта произвольная. Главное, чтобы было понятно, что передается и по какому конкретно договору аренды. Заведите на арендованное основное средство инвентарную карточку, обязательно отразите, что это собственность арендодателя. Свой инвентарный номер ставить на чужое имущество особого смысла нет, поэтому можете использовать номер, который присвоил этому ОС арендодатель.

Отражаем обязательство по аренде

Обязательство по аренде — это кредиторская задолженность по уплате арендных платежей в будущем. В общем случае (если у вас нет прав на упрощенный бухучет) его надо оценивать как суммарную дисконтированную стоимость арендных платежей на дату получения предмета арендыпп. 10, 14 ФСБУ 25/2018; п. 3 Информационного сообщения Минфина от 25.01.2019 № ИС-учет-15. Дисконтирование — это определение сегодняшней стоимости будущей денежной суммы. Ставку дисконтирования надо выбирать так, чтобы выполнялось равенствоп. 15 ФСБУ 25/2018:

Все показатели надо брать без учета НДС. Даже если арендатор не является плательщиком НДС или по иным причинам не может иметь права на вычет входного налога. Налоговый учет в таком случае значения не имеет. Мы уже говорили о том, что Минфин рекомендует обособленно учитывать обязательства по уплате НДС. А значит, они начисляются в бухучете только в момент, когда появляется обязанность по их перечислению арендодателюРекомендации... по проведению аудита годовой бухотчетности организаций за 2021 год (приложение к Письму Минфина от 18.01.2022 № 07-04-09/2185). Именно этой позиции мы будем придерживаться при построении схемы проводок.

Что для целей ФСБУ 25/2018 включается в состав арендных платежей, мы уже разбирали в , 2022, № 4. Повторяться не будем. Напомним лишь, что к ним не относится возмещение коммуналки, которая считается исходя из фактического потребления ресурсов (свет, вода).

Справедливая стоимость предмета аренды — это его рыночная стоимость. При лизинге, когда основное средство приобретается на рыночных условиях для конкретного лизингополучателя, его справедливая стоимость будет равна стоимости его покупки лизингодателем у поставщикап. 1 Рекомендации Фонда НРБУ БМЦ от 23.09.2021 № Р-133/2021-ОК Лизинг «Справедливая стоимость предмета лизинга». В других случаях либо придется самостоятельно изучать цены на рынке, либо можно привлечь оценщика.

А негарантированная ликвидационная стоимость определяется по следующей формуле (как и выше, все показатели также надо брать без учета НДС)подп. «е» п. 7, п. 15 ФСБУ 25/2018:

Если договор предусматривает выкуп предмета аренды, к примеру при выкупном лизинге, то предполагается, что лизингополучатель выплачивает лизингодателю полную стоимость и предмета аренды, и платы за покупку в рассрочку (за пользование предметом лизинга). В таком случае негарантированная ликвидационная стоимость предмета лизинга будет равна нулю. Получается, что при выкупном лизинге для определения ставки дисконтирования надо, чтобы соблюдалось следующее равенство:

Применение ставки дисконтирования для многих в новинку, поэтому, как правило, бухгалтерам сложно самим ее верно подобрать.

Вы можете воспользоваться более простым вариантом определения ставки дисконтированияп. 15 ФСБУ 25/2018. Стандарт разрешает применить ставку, по которой арендатор может привлечь заемные средства (заем, банковский кредит) на срок, сопоставимый со сроком аренды.

Помните, что чем выше будет применяемая вами ставка, тем больше будет сумма процентов в ваших расходах, а суммы амортизации будут меньше. И наоборот. Но в любом случае все ваши платежи должны будут попасть на расходы в бухучете.

К примеру, срок аренды — 2 года. Арендатор может получить в банке кредит под 12% годовых на этот срок. Чтобы не заниматься сложными вычислениями, можно именно эту ставку и применить для дисконтирования. Если вы хотите рассчитать ставку дисконтирования или проверить верность своих расчетов, то предлагаем воспользоваться сервисами нашего сайта.

Так, если вы получили предмет лизинга в рамках договора, предусматривающего выкуп, вы можете воспользоваться калькулятором расчета обязательств при лизинге по ФСБУ 25/2018, размещенным на нашем сайте в разделе «Калькуляторы». Просто указываете нужные данные (стоимость покупки предмета лизинга лизингодателем, дату получения предмета лизинга и т. д.) — и получаете справку-расчет обязательств по аренде и процентов при лизинге. В ней, в частности, будет указана и подобранная ставка дисконтирования.

Если у вас не предусмотрен выкуп предмета аренды, для определения приведенной стоимости обязательства по аренде воспользуйтесь другим нашим калькулятором — калькулятором расчета обязательств по аренде по ФСБУ 25/2018.

Для облегчения задачи по дисконтированию мы разместили на нашем сайте специальные калькуляторы:

Калькулятор расчета обязательств по аренде по ФСБУ 25/2018;

Калькулятор расчета обязательств при лизинге по ФСБУ 25/2018

Введем такие данные (их мы будем использовать потом в нашем примере):

•дата получения предмета аренды (оборудования) — 24.02.2022;

•годовая ставка дисконтирования — 12%;

•выбираем равные ежемесячные платежи. Если платежи неравномерные, придется внести весь график платежей: каждый платеж в отдельную строчку;

•ежемесячный платеж — 40 000 руб. (без учета НДС);

•дата первого платежа — 25.02.2022;

•количество платежей — 24.

Учтите, что при этом расчете не надо никак показывать авансовые, предварительные и иные платежи, которые по условиям договора были внесены до даты получения предмета аренды или непосредственно на эту дату. В нашем примере общая номинальная сумма платежей по договору аренды (без НДС) с учетом аванса 10 000 руб. составит 970 000 руб. (40 000 руб. х 24 мес. + 10 000 руб.). А номинальное обязательство на дату получения предмета аренды равно 960 000 руб.

Нажимаем кнопку «Рассчитать». Получаем справку-расчет.

Итак, приведенная сумма арендных платежей на дату принятия к учету актива — 863 143,87 руб. На эту сумму на момент получения предмета аренды (24.02.2022) надо сделать проводку по дебету счета 08 (можно использовать субсчет 08-«ППА») и кредиту счета 76 (субсчет 76-«Арендные обязательства»).

Разница между номинальной суммой обязательства перед арендодателем и приведенной суммой арендных платежей — это процентный расход по договору. У нас он равен 96 856,13 руб. Признаваться в расходах он будет неравномерно.

Учтите, что графа «Дисконтированный платеж» показывает дисконтирование всех платежей по классической формуле. Она нужна лишь для расчетов. Для проводок в дальнейшем мы будем использовать показатели из двух граф: «Уменьшение обязательства» и «Процентный расход». Сумма показателей этих граф всегда равна сумме платежа по договору (в нашем примере — 40 000 руб.). Лишь на последнюю дату равенство может не выполняться, поскольку гасятся результаты округлений, допущенные в предыдущие месяцы.

Окончательно формируем стоимость ППА

ППА признается по фактической стоимости и определяется по формуле (как и ранее, все суммы берутся без учета НДС)п. 13 ФСБУ 25/2018:

Продолжим разбирать наш пример. Предположим, что:

•на дату получения предмета аренды был уплачен аванс в сумме 10 000 руб. (без учета НДС 20% — 2000 руб.). Такой срок определен в договоре. Аванс будет зачтен в счет оплаты за 1-й месяц аренды (сверх стандартных 40 000 руб.). В итоге сумма арендной платы за 1-й месяц составит 50 000 руб. без учета НДС;

•сумма затрат, связанных с транспортировкой оборудования до места эксплуатации, — 2000 руб. (без учета НДС — 400 руб.);

•оценочных обязательств, которые надо исполнить по окончании договора, нет либо их сумма несущественная.

Проводки по формированию ППА и отражению иных операций, связанных с долгосрочной арендой оборудования, будут выглядеть у арендатора (на общем режиме налогообложения) так.

* * *

Далее: как амортизировать ППА, признавать в расходах проценты и как списать ППА по окончании срока договора.