Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 23 октября 2023 г.
Содержание журнала № 21 за 2023 г.Дебиторская задолженность: может ли ИФНС взыскать долги по налогам за счет нее
В отношении дебиторки обеспечительные меры применять нельзя
После того как налоговики вынесут решение по результатам выездной или камеральной проверки, они вправе подстраховаться и запретить организации или ИП несогласованную продажу имущества или заморозить деньги на расчетных счетах. Конечно, если у ИФНС есть основания полагать, что непринятие этих мер затруднит или сделает невозможным в дальнейшем исполнение решенияп. 10 ст. 101 НК РФ.
Справка
С 4 сентября действует правило: если ИФНС приняла обеспечительные меры в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества, а организация или ИП нарушили этот запрет, то им грозит штраф 30 тыс. руб.ст. 125 НК РФ (ред., действ. с 04.09.2023)
Обеспечительные меры ИФНС примет последовательно в отношенииподп. 1 п. 10 ст. 101 НК РФ:
•недвижимости;
•транспорта, ценных бумаг, предметов дизайна;
•иного имущества, кроме готовой продукции, сырья и материалов;
•готовой продукции, сырья и материалов.
Дебиторская задолженность в этом списке не фигурирует. Однако налоговые органы нередко пытаются наложить запрет на отчуждение и на нее. Ведь налогоплательщик может уступить право требования к должнику по договору цессии — продать дебиторку с большим дисконтом или с условием перечислить за нее платеж на чужой счет, а значит, оставить ИФНС без денег, которые можно было бы взыскать в бюджетст. 389 ГК РФ.
Суды порой поддерживают налоговиков и оставляют в силе обеспечительные меры в виде запрета на отчуждение такой задолженности без согласия ИФНСПостановление 2 ААС от 26.12.2022 № А82-9422/2022.
Недавно ФНС указала, что у налоговых органов нет права замораживать дебиторку налогоплательщиков при принятии обеспечительных мерПисьмо ФНС от 20.07.2023 № КЧ-4-18/9261@; п. 4.2 Обзора, направленного Письмом ФНС от 03.10.2023 № БВ-4-9/12603. Дебиторская задолженность относится не к имуществу, а к имущественным правам, и ее нельзя использовать при определении имущества налогоплательщика в целях принятия обеспечительных мерп. 2 ст. 38 НК РФ.
При вынесении решения об аресте имущества и счетов дебиторка не учитывается даже по просьбе налогоплательщика
Иногда налогоплательщики и сами были бы рады, чтобы налоговики приняли обеспечительные меры в отношении дебиторской задолженности. Например, в том случае, когда ИФНС после проверки приходит к выводу, что имущества компании для погашения недоимки не хватит, и приступает к этапу заморозки денег на банковских счетах. Ведь заблокировать счет в рамках обеспечительных мер ИФНС может только после того, как наложит запрет на несогласованное отчуждение имущества и только в том случае, если общая стоимость имущества окажется меньше общей суммы недоимкиподп. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ.
Суды отказывают налогоплательщикам в их просьбе учесть дебиторскую задолженность при принятии обеспечительных мер по тем или иным основаниям.
Так, в одном споре суды указали, что отражение дебиторской задолженности в бухгалтерском балансе не позволяет оценить основания и срок ее возникновения, а также ликвидность. Наличие договоров, счетов на оплату, товарных накладных, актов приемки-передачи и сверки задолженности помогло бы подтвердить реальность дебиторкиПостановление АС ЗСО от 05.09.2022 № А75-17270/2021.
В другом споре отсутствие доказательств того, что дебиторская задолженность носит реальный характер, а также отсутствие первички привело суд к выводу, что невключение налоговиками дебиторской задолженности в состав имущества, на которое был наложен арест, правомерноПостановление АС ЦО от 09.06.2022 № А54-1665/2021.
В итоге Верховный суд поставил точку в спорах о дебиторке и указал, что в отношении такой задолженности нельзя принимать запрет на отчуждение. В суде компания обжаловала саму форму решения о принятии обеспечительных мер, а именно отсутствие в ней столбца для перечисления имущественных прав (дебиторской задолженности). ВС указал: по Гражданскому кодексу к имуществу относятся и имущественные права. Однако для целей налогообложения имущественные права (кроме безналичных денег и бездокументарных ценных бумаг) имуществом не признаются. Соответственно, не могут быть учтены налоговым органом при принятии обеспечительных мерАпелляционное определение ВС от 06.09.2022 № АПЛ22-288.
Задолженность контрагентов можно взыскать в бюджет
Несмотря на то что принять обеспечительные меры в отношении дебиторской задолженности ИФНС не вправе, за счет нее в теории она может гасить долги компании или ИП по налогам. Разумеется, не самостоятельно, а через приставов. Закон «Об исполнительном производстве» это позволяетстатьи 75, 76 Закона от 02.10.2007 № 229-ФЗ (далее — Закон № 229-ФЗ).
После того как баланс ЕНС юрлица или ИП уйдет в минус, налоговая выставит требование об уплате задолженностист. 70 НК РФ. Если требование не исполнить вовремя, ИФНС вынесет решение о взыскании задолженности за счет денег на счетах и электронных денегп. 4 ст. 46 НК РФ. А вот если денег на счетах компании или ИП не будет, тогда она примет постановление о взыскании долгов за счет имущества таких налогоплательщиковп. 11 ст. 46, п. 1 ст. 47 НК РФ.
Несмотря на то что дебиторская задолженность налогоплательщика для целей НК не признается имуществом, судебные приставы, получив постановление ИФНС о взыскании задолженности за счет имущества налогоплательщика, могут попытаться взыскать и еест. 76 Закона № 229-ФЗ. Например, соглашение о порядке взаимодействия ФССП и ФНС предусматривает, что налоговый орган, направляя приставам свое постановление о взыскании задолженности за счет имущества, также направляет приставам сведения об имуществе налогоплательщика (в том числе дебиторской задолженности)подп. 2 п. 2.1 Соглашения, утв. ФНС № ЕД-23-8/7@, ФССП № 00016/23/3-МВ 13.02.2023.
Судебные приставы, получив постановление инспекции, при взыскании долга за счет дебиторской задолженности будут действовать так.
Сначала вынесут постановление об обращении взыскания на дебиторскую задолженность и направят копию дебитору и сторонам исполнительного производствач. 4 ст. 76 Закона № 229-ФЗ.
Как только дебитор получит постановление приставов, он станет обязан возвратить долг не кредитору, а на депозитный счет, указанный ФССП в постановлении. Перечисленные приставам деньги будут по закону считаться перечисленными кредитору (тому, кто должен деньги ИФНС)ч. 5, 6 ст. 76 Закона № 229-ФЗ.
Мы попытались понять, как это происходит на деле, и заглянули в судебную практику.
Суды поддерживают дебиторов
Суды, прямо не опровергая саму возможность взыскания дебиторки, отказывают налоговикам и приставам по тем или иным причинам.
В одном споре дело обстояло так. Налоговики вынесли решение о взыскании налоговой задолженности за счет имущества налогоплательщика. Судебный пристав арестовал задолженность дебитора и обязал перечислить деньги на депозитный счет. В связи с тем, что должник не торопился перечислять деньги, налоговики попытались через суд обязать его это сделать. По мнению УФНС, дебитор имел возможность рассчитаться по своему долгу, но не сделал этого, «не исполнил гражданско-правовые обязанности, вытекающие из договорных отношений», тем самым причинил существенный вред бюджету. Дебиторка в силу закона оказалась у налоговиков в залоге, поэтому они указали, что у них есть право взыскать налоги за счет стоимости залога. Судьи такое обоснование не приняли, также сославшись на ГК РФ. Они указали, что в целях НК РФ долг организации — имущественное право кредитора, а не имуществопп. 2.1, 3 ст. 73 НК РФ; Постановление АС ПО от 24.05.2023 № А72-8756/2022.
В другом споре суд не поддержал голословные утверждения налоговиков и приставов о самом наличии дебиторки. На момент вынесения постановления пристав не имел документов, подтверждающих наличие у дебитора задолженности перед должником по исполнительному производству. Какие-либо первичные и бухгалтерские документы, подтверждающие спорную дебиторскую задолженность, позволяющие установить основания ее возникновения и размер, не были представленыПостановление АС ВВО от 22.05.2023 № А39-5828/2022.
В третьем споре суды обратили внимание инспекции на тот факт, что право на взыскание дебиторки уже реализовано ИФНС в рамках исполнительного производства (приставы арестовали задолженность по постановлению ИФНС о взыскании долга за счет имущества налогоплательщика). То есть взыскивать дебиторку самостоятельно через суд ИФНС не имеет праваПостановление АС ВСО от 03.08.2023 № А19-10307/2022.
Взыскать дебиторку можно, но сложно
Минфин когда-то давно высказался о том, что взыскание налога, пеней и штрафов за счет дебиторской задолженности налогоплательщика возможноПисьма Минфина от 31.05.2017 № 03-02-07/1/36273, от 14.06.2017 № 03-02-08/32530. Однако в 2022 г. поменял свою точку зрения и сказал, что взыскание налога возможно только за счет имущества налогоплательщика — организации/ИП, к которому не относятся имущественные права, за исключением безналичных денежных средств и бездокументарных ценных бумагПисьмо Минфина от 29.08.2022 № 03-02-07/83872.
Согласно НК взыскание задолженности за счет имущества организации или ИП производится последовательно в отношениип. 7 ст. 47 НК РФ:
•наличных, денег на счетах и драгметаллов (кроме тех, на которые уже обращено взыскание);
•имущества, которое не используют в производстве: ценных бумаг, валюты, непроизводственных помещений, легковых автомобилей, предметов дизайна;
•готовой продукции (товаров), а также иных материальных ценностей, не участвующих и не предназначенных для участия в производстве;
•сырья и материалов, непосредственно участвующих в производстве, а также станков, оборудования, зданий, сооружений и других основных средств;
•имущества, сданного в аренду;
•другого имущества.
То есть дебиторская задолженность в указанном перечне не фигурирует.
Мы обратились к специалисту ФНС, чтобы выяснить, могут ли налоговики гасить долги организаций и ИП за счет дебиторской задолженности их контрагентов.
Взыскание налога компании за счет дебиторки контрагента возможно, но трудноосуществимо
  | ГРИГОРЕНКО Екатерина Сергеевна Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса |
— Порядок взыскания задолженности за счет иного имущества налогоплательщика — организации или ИП установлен ст. 47 НК РФ. Направлять постановление о взыскании задолженности судебному приставу-исполнителю налоговые органы должны с соблюдением порядка, предусмотренного Законом «Об исполнительном производстве»Закон № 229-ФЗ; п. 2 ст. 47 НК РФ. Статьи 75 и 76 этого Закона регулируют вопросы обращения взыскания на имущественные права, в том числе на дебиторскую задолженность. Ранее взыскание дебиторской задолженности применялось (Письма Минфина от 31.05.2017 № 03-02-07/1/36273, от 14.06.2017 № 03-02-08/32530). Несмотря на то что положения п. 7 ст. 47 НК РФ и тогда не имели условий о том, что задолженность можно взыскивать за счет имущественных прав. В связи с этим могу прийти к выводу, что по-прежнему возможно взыскание налоговой задолженности за счет имеющейся дебиторской задолженности.
Вместе с тем предлагаю дождаться получения официальной позиции ведомства по этому вопросу. Не исключаю, что норма Закона об исполнительном производстве будет трактоваться более узко, а приоритет очередности взыскания будет аналогичен тому, как это предусмотрено НК. А взыскание за счет имущественных прав, предположительно, не включено в связи с тем, что это особый актив, на который затруднительно обратить взыскание и определить положение в очередности. Таким образом, очевидна имеющаяся коллизия с учетом особенностей регулирования отраслевого законодательства и стыка двух норм.
* * *
Таким образом, в теории дебиторской задолженностью можно расплатиться с бюджетом. Это может быть выгодно в ситуациях, когда на расчетном счете пусто. Однако маловероятно, что приставы поставят дебиторку в приоритет перед деньгами или имуществом. А вот если ни того, ни другого у компании или ИП не найдется, тогда, конечно, есть вероятность, что приставы попробуют взыскать в бюджет и долги контрагентов.
Кроме того, дебитор может отказаться признать долг и оспорить постановление приставов. Поэтому рассчитывать на то, что зависшие долги станут ликвидным активом при погашении долгов по налогам, не стоит.
Справка
На сайте ФНС работает сервис «Реестр обеспечительных мер», в котором налоговики, в частности, размещают сведениясайт ФНС:
•о принятых решениях о запрете на отчуждение (передачу в залог) имущества без согласия налогового органа, об аресте и залоге имущества;
•об отмене/прекращении действия таких решений.
