Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 20 ноября 2023 г.
Содержание журнала № 23 за 2023 г.
Неочевидный чек-лист для подготовки к аудиту за 2023 год
О чем не нужно забывать
Порой причиной ошибок при составлении отчетности является неверное понимание стандартов бухучета. Например, когда бухгалтер уверен, что если обесценения нет, то и никакие документы не нужны. Расскажем, какие процедуры важно не забыть сделать перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. Начнем с наиболее важных:
•проверка элементов амортизации основных средств на соответствие условиям использования;
•проверка запасов, ОС, капитальных вложений на обесценение;
•проверка сальдо резерва по сомнительным долгам, проверка судебных дел;
•проверка правильности отнесения задолженности, отраженной по счетам 60, 62, 76, 58, 66, 67, к долгосрочной или краткосрочной.
Пункт 1. Проверка элементов амортизации ОС и составление документа, подтверждающего соблюдение п. 37 ФСБУ 6/2020
Итак, обязательная процедура проверки элементов амортизации ОС на соответствие условиям использования. Выполнять такую проверку требует п. 37 ФСБУ 6/2020.
Существует заблуждение, что проверка элементов амортизации проводится только при переходе на ФСБУ 6/2020. Это не так. Проверка должна проводиться как минимум по состоянию на 31 декабря каждого года.
Почему как минимум? Потому что проверка может проводиться и чаще, например при наступлении событий, которые свидетельствуют о возможном изменении элементов амортизации.
Проверка может показать, что элементы амортизации соответствуют условиям использования, — тогда изменений не требуется. Но проводить проверку необходимо, и ее результаты нужно задокументировать. Аудитор обязательно попросит документ, подтверждающий соблюдение требований п. 37 ФСБУ 6/2020п. А14 МСА 500 «Аудиторские доказательства». Если такого документа не будет, аудитор может поставить под сомнение сам факт выполнения проверки.
Унифицированной формы документа по проверке элементов амортизации нет. Форму нужно разработать самостоятельно, назвав документ «Протокол (или Акт) заседания комиссии по проверке элементов амортизации на соответствие условиям использования».
Целесообразно в состав комиссии включить тех же сотрудников, которые состоят в комиссии по приему и списанию основных средств.
Также важно помнить, что организации с правом на упрощенный бухгалтерский учет не освобождены от проведения такой проверки.
Пункт 2. Проверка запасов, основных средств и капитальных вложений на обесценение
Такую проверку следует проводить на основании пп. 28—30 ФСБУ 5/2019 «Запасы», п. 38 ФСБУ 6/2020 «Основные средства», п. 17 ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения». Как и в случае с проверкой элементов амортизации, недостаточно будет устно сказать, что проверка проведена и обесценения нет.
Порядок проверки запасов, основных средств и капвложений необходимо прописать в учетной политике. Проверку на обесценение выполняет комиссия, состав которой утверждает руководитель организации. Например, в состав комиссии по проверке наличия или отсутствия обесценения основных средств следует включить тех же сотрудников, которые состоят в комиссии по приему и списанию основных средств.
Важно понимать, что решение о том, есть обесценение или нет, принимает не бухгалтер, который ведет участок «материалы» или «основные средства и капвложения», а комиссия. Решение комиссии утверждает руководитель организации.
Еще одно заблуждение, что если обесценения нет, то и документы не нужны. Это не так — должны остаться документальные следы такой проверки. Акт проверки ОС, капвложений и запасов на обесценение обязательно запросит аудитор в ходе аудита. Форму документа необходимо разработать самостоятельно.
Справка
Проверку на обесценение могут не делать организации, имеющие право на упрощенные способы бухучетап. 3 ФСБУ 6/2020; п. 4 ФСБУ 26/2020; п. 32 ФСБУ 5/2019. Но нужно прописать в учетной политике, что организация не применяет п. 38 ФСБУ 6/2020, п. 17 ФСБУ 26/2020, оценивает запасы на отчетную дату по фактической себестоимости. Если же организация без права на упрощенные способы бухучета пропишет в своей учетной политике, что не проверяет ОС, капвложения и запасы на обесценение, — это ошибка. Тут речь идет о неверной учетной политикеп. 7 ПБУ 1/2008.
Пункт 3. Проверка сальдо резерва по сомнительным долгам, проверка судебных дел
Создавать резерв по сомнительным долгам требует п. 70 Положения, утв. Приказом Минфина от 29.07.1998 № 34нп. 8 ПБУ 1/2008; п. 6 ПБУ 4/99. Создание резерва в бухучете — это не элемент выбора, а обязанность, от которой нельзя отказаться. В отличие от налогового учета, в котором создание резерва по сомнительным долгам является правом, а не обязанностьюп. 3 ст. 266 НК РФ.
Даже организации с правом на упрощенные способы бухучета не освобождены от создания резерва по сомнительным долгам и не могут прописать в учетной политике, что не формируют такой резерв (в отличие, скажем, от оценочного обязательства по оплате отпусков)п. 3 ПБУ 8/2010.
То есть у всех организаций в учетной политике должен быть раздел о порядке формирования резерва по сомнительным долгам.
В то же время если у организации нет просроченной задолженности или просроченная задолженность есть, но организация оценила, что такая задолженность с высокой вероятностью будет погашена, то резерв можно не создавать. Например, контрагент оплатил бо´льшую часть задолженности или завершены переговоры по пролонгации сроков оплаты.
Если в ходе инвентаризации дебиторской задолженности выявлена просроченная задолженность, необходимо провести оценку вероятности погашения такой задолженности. Порядок отнесения задолженности к разряду подлежащей резервированию и порядок расчета резерва должны быть прописаны в учетной политике. Обычно в отдельном приказе руководителя определяется, какой отдел, какие сотрудники занимаются проверкой задолженности на предмет выявления просроченных долгов, специалисты каких отделов дают оценку вероятности погашения, используя критерии, установленные в учетной политике.
Например, отдел по работе с покупателями выявляет просроченную задолженность, передает сведения комиссии. Бухгалтерская служба по итогам инвентаризации также представляет данные по выявленной просроченной задолженности, по задолженности, не подтвержденной актами сверки. Оценку вероятности погашения обычно выполняет юридический отдел, проверяя, на каком этапе претензионная работа, есть ли соглашение о пролонгации долга и т. д.
По итогам анализа всех данных принимается решение, в рамках каких договоров с должниками и в каком размере сформировать резерв.
Форму документа с фиксацией результатов проверки необходимо разработать самостоятельно. Например, это может быть «Акт по выявлению сомнительной задолженности, подлежащей резервированию».
Такого явления, как «проверка в голове», быть не должно. Должны остаться документальные следы проведения проверки: когда проверяли, кто проверял и т. д.
Неправильно, если решение о создании резерва принимает единолично бухгалтер по учету расчетов. Возможно, на подписи находится дополнительное соглашение о пролонгации. Или юристы уже получили исполнительный лист и не сомневаются во взыскании.
Одновременно с анализом дебиторской задолженности обычно проводят анализ судебных дел и претензионной работы. Без этого может оказаться, что часть дебиторской задолженности, а также часть доходов не отражена на счетах бухучета. Например, если покупатель признал претензию на неустойку за просрочку оплаты, необходимо отразить доход по дебету счета 62 и кредиту счета 91.01. Без этой проводки сумма дебиторской задолженности будет неполной.
Или ваша организация обратилась в суд и есть вступившее в силу решение суда о взыскании такой неустойки. В периоде вступления в силу решения суда необходимо отразить доходпп. 10.2, 16 ПБУ 9/99.
Пункт 4. Проверка правильности отнесения задолженности к долгосрочной или краткосрочной
И последний пункт из неочевидного чек-листа — это проверка задолженности на предмет отнесения ее к краткосрочной или долгосрочной. Обязательства отражаются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные обязательства показываются как долгосрочные.
Например, в 2021 г. был заключен договор процентного займа со сроком погашения до 30.11.2024. У заимодавца задолженность по такому займу на 31.12.2021 и на 31.12.2022 была верно отражена по строке 1170 бухгалтерского баланса «Финансовые вложения» (раздел I «Внеоборотные активы»). Но при составлении баланса на 31.12.2023 такая задолженность подлежит отражению по строке 1240 бухгалтерского баланса «Финансовые вложения» (раздел II «Оборотные активы»), то есть как краткосрочный актив.
У заемщика задолженность по этому же займу на 31.12.2021 и на 31.12.2022 была верно отражена по строке 1410 бухгалтерского баланса «Заемные средства» (раздел IV «Долгосрочные обязательства»). Но при составлении баланса на 31.12.2023 такая задолженность у заемщика подлежит отражению по строке 1510 бухгалтерского баланса «Заемные средства» (раздел V «Краткосрочные обязательства»), то есть как краткосрочное обязательство.
Что касается процентов к уплате по займу, то заемщику нужно смотреть условие договора о сроке погашения начисляемых процентов. Если договором предусмотрено, что проценты подлежат возврату вместе с суммой основного долга до 30.11.2024, то порядок отражения у заемщика такой же, как и порядок отражения основного долга. Начисленные, но не уплаченные на 31 декабря проценты по займу будут отражаться сначала по строке 1410 баланса, а затем по строке 1510 баланса.
Если же договором предусмотрена ежемесячная уплата процентов, то задолженность по неуплаченным процентам всегда будет являться краткосрочной задолженностью (строка 1510 баланса).
Что касается процентов к уплате с позиции заимодавца, то начисленные, но не полученные проценты отражаются по строке 1230 баланса «Дебиторская задолженность». Даже если в договоре указано, что проценты погашаются вместе с суммой основного долга по займу, задолженность по процентам должна быть во II разделе баланса «Оборотные активы». Информация о долгосрочной задолженности (включая сумму начисленных, но не уплаченных на 31 декабря процентов) выделяется в составе пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах. В случае существенности информация о долгосрочной дебиторской задолженности может быть приведена в дополнительной строке, детализирующей показатель дебиторской задолженности.
Руководствуясь таким подходом, исследуйте всю дебиторскую и кредиторскую задолженность.
Случается, что до бухгалтерской службы не доходит дополнительное соглашение, которым срок уплаты был пролонгирован. Тогда может оказаться, что задолженность, которая является долгосрочной, представлена в годовой бухгалтерской отчетности как краткосрочная. Если такая задолженность составит существенную сумму, то в бухгалтерскую отчетность придется вносить исправленияПБУ 22/2010. Чтобы этого не произошло, есть смысл заранее регламентировать, какую информацию, кто и в какой срок представляет в бухгалтерскую службу.
* * *
Проверив себя по приведенному чек-листу, вы будете меньше переживать о том, как пройдет аудит и каковы будут его результаты.
